ما هو الفرق بين منازعات وعاء الضريبة ومنازعات تحصيل الضريبة ؟

تمر المنازعة الضريبية حول تقدير وعاء الضريبة والربط النهائي لها بمرحلتين متعاقبتين:-1- المرحلة الإدارية: عن طريق الطعن الضريبي يتقدم به الممول إلى الإدارة الضريبية أو السلطة الضريبية المختصة من لجان داخلية ولجان طعن ضريبي 2- المرحلة القضائية: عن طريق الدعوى القضائية التي تقام أمام المحاكم المستقلة المختصة. هذا التنظيم للمنازعة الضريبية يحقق الضمانات الأساسية للممول، والرقابة على أعمال الإدارة الضريبية.

اما منازعات تحصيل الضريبية

تتم ضد الاجراءات التى تتخذها مصلحة الضرائب لتحصيل الضريبية من حجز ادارى وغيرها ويواجه ذلك الممول عن طريق الطعن على الحجز واقامة دعوى استرداد المنقولات المحجوز عليها او الطعن على حجز ما للمدين لدى الغير طرف البنوك الخاصه  بالممول وغيرها من طرق الطعن المختلفة ضد الاجراءات التى تتخذها مصلحة الضرائب لتحصيل الضريبة

 

هناك العديد من أوجه الاختلاف بينهما ومن أهمها أنه من حيث الأهداف تستهدف منازعات الوعاء محاولة المكلّف جعل مقدار الضريبة الذي يتحدد حسب وعائها متلائما مع قدرته التكليفية، أما مع منازعات التحصيل فتستهدف اتخاذ الإجراءات الضرورية الردعية لتمكين الدولة من تحصيل مستحقاتها الضريبية ولو بالقوة كي تقوم بتحقيق مختلف واجباتها والأعباء الملقاة على عاتقها بضمان توزيع هذه الأعباء على المواطنين بعدالة ومساواة، أما من حيث الإجراءات فنجد أن منازعات الوعاء يسمح فيها للمكلّف بتقديم التظلم الإداري المسبّق لاستدراك الأخطاء والبحث عن تحقيق أكبر قدر من العدالة الضريبية وزيادة إمكانية إيجاد الحلول الودية للمسائل التي لا تحتاج إلى الطعن القضائي ربحا للوقت وتفاديا للتكاليف ليُمكّن المكلّف بعد ذلك من الحق في اللجوء للطعن القضائي لا نصافه مع ملاحظة أن المواعيد في منازعات الوعاء تتميّز بطولها مقارنة مع مواعيد حل منازعات التحصيل التي تتميّز بقصرها تمكينا للدولة من القيام بمختلف واجباتها التي لا تحتمل الانتظار حتى لا تتعطّل المصلحة العامة، أما إجراءات منازعات التحصيل فتغلب عليها الصرامة والدقة واقتصارها في الغالب على تمكين المكلّف من اللجوء إلى الطعن القضائي وفي آجال قصيرة تحقيقا للأهداف السابق ذكرها، كما تختلف هذه الإجراءات من حيث تغليب مصلحة الدولة ولجوئها للإجراءات الردعية التخويفية لدفع المكلف للتسديد مع السماح له بتقديم طلب التسديد على أقساط والحصول على أجل بعد إثبات حسن النية، والعمل بقاعدة الدفع ثم الاسترداد

شكرا اساتذتي ......................................

شكراً على الدعوة، ولكن ليس لدي الخبرة والمعرفة في موضوع الضرائب لكي أفتي بها

أتفق مع اجابة الاستاذ أيمن ............

بعد مرحلة الفحص الضريبى و ربط الضريبة  :  يقوم الممول بالطعن و المناقشه فى اللجان الداخليه ثم لجان الطعن و بعدها يرفع الامر للمحكمه لعرضها على الخبراء

بعد الربط النهائى سواء بموافقه مباشره او حكم المحكمه تقوم مصلحة الضرائب بالحجز الادارى فى حالة عدم السداد

اتفق مع الاستاذ ايمن محمد عاطف والاستاذ جورج 

المنازعات علي الوعاء الضريبي هي المرحلة الاولي التي يحث بها خلاف بين كلا من الممول والمأمورين بتحديد الوعاء وحال فُض هذا النزاع لا مشكلة اما اذا استمر فهناك إجراءات اخري

واذا تم تحديد الوعاء والاتفاق عليه يظهر هنا خلاف هو كيفية السداد في المبالغ الكبيرة 

اجابة الاستاذ / جورج وافية وكافية

شكراً للمعلومات القيمة التي تضيفها بالسؤال و الجواب الشافي له

كما لايفوتني أن أشيد بإجابة السيد ايمن محمد عاطف

 

  المبحث الأول: المنازعة أمام الإدارة الضريبية  تلعب الموارد الجبائية  دورا هاما في ميزانية الدولة، و بالتالي في التنمية الاقتصادية و الاجتماعية بصفة عامة، إذ هي المورد الأعظم للتمويل و تسيير دواليب الدولة و أجهزتها، وتنفيذ برنامجها الاقتصادي و الاجتماعي. فأمر فرض الضريبة و جبايتها يدخل ضمن اختصاصات السلطة العامة، و في كل الدول يعهد بهذا الأمر إلى الإدارة الجبائية والضريبية التي تملك امتيازات وسلطات قانونية تمكنها من ممارسة وظيفتها على أكمل وجه، هذه الوظيفة التي تحتم على إدارة الضرائب التدخل المستمر لفرض و تحصيل الضرائب الشيء الذي يشعر الخاضع للضريبة إما بثقل العبء المفروض عليه الضريبي المفروض عليه وانه غير ملزم أساسا بالخضوع للضريبة’ مما ينتج عنه منازعة جانبه، ولذلك أتاح له المشرع إمكانية الطعن أمام الإدارة نفسها باعتبارها الجهة المصدرة للقرار الذي يعتبره الخاضع للضريبة غير عادل في حقه. المطلب الأول: الطعن النزاعي الإداري     لقد عنوننا هذا المطلب بالطعن النزاعي الإداري، لتمييزه عن الطعن أو الطلب الاستعطافي الذي يقدمه الخاضع للضريبة في مرحلة أخرى من مراحل المسطرة الإدارية في المنازعة الضريبة.     فالتظلم أو الطعن أمام الإدارة الضريبية كإجراء ابتدائي و ضروري لمسطرة المنازعة الجبائية  يستجيب للحاجة الملحة التي فرضها التطور و التزايد العددي للخاضعين للضريبة، ويعتبر من المكتسبات سواء بالنسبة للإدارة و الضريبة أو الملزم[3].     فما هي أحكام و أسس الطعن أمام الإدارة الضريبة الفقرة الأولى ، ثم ما هي الإجراءات و الشكليات التي يتم وفقها فحص و دراسة هذا الطعن الفقرة الثانية الفقرة الأولى: أحكام الطعن أمام الإدارة الضريبية إن دراسة أسس و أحكام  الطعن أمام الإدارة الضريبية، يستوجب محل هذا الطعن ثم شكله ومضمونه إضافة إلى تحديد أطراف هذه المنازعة، ثم معرفة أجال تقديم الطعن. الأصل أن التظلم أو الطعن الإداري أمرا اختياري، إلا أنه استثناء ما هذه القاعدة تنص اغلب التشريعات المعاصرة على إلزامية الطعن الإداري الأولي  في كل منازعة ضريبية قبل مراجعة القضاء[4]، ولم يشذ المشرع المغربي عن هذه القاعدة خاصة في  الضريبية على الشركات و الضريبة على القيمة المضافة و الضريبة على الدخل.      يستوجب تحديد محل هذا الطعن و شكله و مضمونه إضافة إلى تحديد طرفي هذه المنازعة ثم معرفة أجال تقديم الطعن. أولا: محل الطعن أمام الإدارة الضريبية     ينصب محل الطعن أمام الإدارة الضريبية على منازعات الوعاء أو التحصيل. أ-المنازعات في الوعاء: فالمنازعة في الوعاء لا تخلو من أحد احتمالين، إما أن الخاضع للضريبة يسلم بخضوعه للضريبة، فينازع فقط في بعض العناصر الواقعية المعتمدة في تحديد مبلغ تأسيس الضريبة، وإما أنه ينازع في أصل الضريبة غذ يعتبر نفسه غير خاضع للضريبة بصفة مطلقة. وانطلاقا من هنا يمكن إجمال حالات الطعن في الوعاء في أربع حالات هي: 1-طلب إصلاح الخطأ أو الأخطاء : إذ قد ترتكب الإدارة خطأ أو أخطاء في تحديد الضريبة المفروضة على الخاضع للضريبة، كان تفرض علبيه مرتين، أو أكثر من المبلغ اللازم وفي هذه الحالة إذا تبين للإدارة الضريبية أنها أخطأت في تحديد أساس الوعاء أو مبلغ الضريبة فإنها تبادر إلى التصحيح غما بتخفيض المبلغ أو الإعفاء منها حسب الأحوال. 2-المطالبة بالإعفاء لحق يخوله القانون: كأن يطالب الخاضع للضريبة بالاستفادة بحق يقرره القانون، كفرض الضريبة على شركة في السنة الأولى لتأسيسها، كما هو الحال في المادة 6 II  ،باء، 3 من المدونة العامة للضرائب التي تعفي الشركات التي تستغل مراكز تدبير المحاسبات المعتمدة المنظمة بالقانون 90-57 طيلة مدة أربع سنوات الموالية لتاريخ اعتمادها. وقد تقرر القوانين الأخرى مثل هذه الإعفاءات إذ يجوز للخاضع للضريبة التمسك بها، و نذكر منها على سبيل المثال ميثاق الاستثمارات.      و يثار التساؤل حول الطبيعة القانونية للدوريات و المنشورات التي إدارة الضرائب، هل تعتبر بمثابة قانون يمكن أن يستفيد منها الخاضع للضريبة؟ لقد جرى العمل القضائي في المغرب و فرنسا على اعتبار هذه المنشورات مجرد توصيات مقدمة لأعوان إدارة الضرائب لتوجيه عملهم، و لا يمكن للخاضع للضريبة التمسك بها. 3- المطالبة بإعادة النظر في ضريبة غير مطابقة لنص قانوني لأسمى، كما لو كان الإعفاء واردا في معاهدة جبائية ثنائية لتفادي الازدواج الضريبي. 4- الطلب أو التظلم المقدم في حالة التضريب التلقائي: إما بسبب عدم إدلاء الخاضع للضريبة بتصريحه أو الإقرار بالرغم من إشعاره بصفة قانونية (م 228 من المدونة العامة للضرائب)، أو بسبب امتناعه عن تقديم محاسبته للفحص و التحقيق بالرغم من إنذاره بذلك من طرف مفتش الضرائب (م 229 من المدونة). ب- المنازعة في التحصيل:        يتجلى محل المنازعة الإدارية في التحصيل في حالتين:        1- عدم قانونية الإجراء المتخذ من حيث الشكل: إذ يحق للخاضع للضريبة التظلم، إذا ما اتضح له عدم سلامة الإجراءات التي اتبعها المحاسب المكلف بالتحصيل[5]، و المنصوص عليها في المواد من 36 على 65 من مدونة تحصيل الديون العمومية.        2- إذا لم يتم احتساب أداءات قام بها الخاضع للضريبة مسبقا: فإذا اقتضى المحاسب المكلف بالتحصيل من الخاضع للضريبة، مبالغ ضريبية سبق أن أداها، فإن له حق الطعن في هذا التحصيل، شريطة أن يقدم ما يثبت أنه فعلا أدى تلك المبالغ مسبقا. ثانيا: الجهة المصدرة للطعن و الجهة المستقبلة له:        يوجه الطعن من طرف الخاضع للضريبة باعتباره المعني المباشر بالمنازعة الضريبية، أو من ينوب عنه شريطة توفره على وكالة خاصة إذا تعلق الأمر بشخص طبيعي،أما في حالة الشركات و الأشخاص المعنوية بصفة عامة، فإن متصرف الشركة أو مسير الشخص المعنوي باعتباره الممثل القانوني، هو الذي يحق له تقديم الطعن، هذا بالنسبة للحالة العادية، لكن يطرح التساؤل حول من له الحق في تقديم هذا النوع من الطعون أمام الإدارة الضريبية، في حالة الشركات التي تدخل مرحلة فتح مساطر صعوبات المقاولة، هل مسيري الشركات أم السنديك؟ لقد أقر الاجتهاد القضائي في فرنسا أن الطعن يرفع من طرف السنديك أو المصفي القانوني للممتلكات، مع إعفائه من تقديم وكالة بالنسبة للضرائب التي تسري في حق كثلة الدائنين، و تلك المفروضة على المدين شخصيا، والذي لا يمكنه أن يوجه شكاية دون أن يعلم السنديك بذلك[6].        و يوجه هذا الطعن إلى الإدارة الضريبية، إذ الأصل أن وزير المالية هو الذي ينظر في الطعن، إلا أن المشرع الضريبي نص في المادة 235 من المدونة العامة للضرائب على أنه يجب على الخاضعين للضريبة الذين ينازعون في مجموع أو بعض مبلغ الضرائب المفروضة عليهم، أن يوجهوا مطالبهم إلى المدير العام للضرائب أو الشخص المفوض من لدنه لهذا الغرض، وغالبا ما يكون المدير الجهوي للضرائب على المستوى المحلي،في ما يخص منازعات الوعاء.        في حين يوجه  هذا الطعن إلى الخازن العام أو الخزنة الإقليميون بالنسبة للمنازعات في التحصيل، وذلك لضمان سرعة تسوية الملفات، إضافة إلى أن الموظفين على المستوى المحلي هم الأدرى بتفاصيل النزاع و الأقدر على إيجاد جواب مناسب للطعن المقدم من طرف الخاضع للضريبة. ثالثا: آجال تقديم الطعن أمام الإدارة الضريبية: أ‌-      آجال الطعن في منازعات الوعاء        بالرجوع إلى مقتضيات المادة 235 من المدونة العامة للضرائب، يتضح أنه يجب على الخاضعين للضريبة، أن يقدموا طعونهم إذا كانوا ينازعون في مجموع أو بعض مبالغ الضرائب المفروضة عليهم: 1-  في حالة أداء الضريبة بصورة تلقائية خلال (6) الستة أشهر الموالية لانصرام الآجال المقررة. 2-  في حالة فرض ضريبة عن طريق جداول أو قوائم الإيرادات أو أوامر بالاستخلاص خلال (6) الستة أشهر الموالية للشهر الذي يقع فيه صدور الأمر بتحصيلها. 3-  ويثار التساؤل في حالة عدم احترام البيانات السالفة الذكر، هل يعتبر ذلك عيبا شكليا قد يؤدي إلى رفض المطالبة؟ يرى بعض الفقه[7]، أن اختلال البيانات الواجب توفرها أن اختلال البيانات الواجب توفرها في الطعن الضريبي يؤدي إلى رفض المطالبة من طرف الإدارة الجبائية، إلا انه يمكن تصحيح النقائص التي تشوب شكل المطالبة طالما أن الأجل قائم، كما ان للخاضع للضريبة تقديم مطالبة جديدة داخل الأجل القانوني، أما إذا انصرم الأجل فالرفض يعتبر نهائيا، أما في أن اختلال البيانات الواجب توفرها في الطعن الضريبي يؤدي إلى رفض المطالبة من طرف الإدارة الجبائية، إلا انه يمكن تصحيح النقائص التي تشوب شكل المطالبة طالما أن الأجل قائم، كما ان للخاضع للضريبة تقديم مطالبة جديدة داخل الأجل القانوني، أما إذا انصرم الأجل فالرفض يعتبر نهائيا، أما في منازعات التحصيل يستشف من خلال المادة 120 من ق.د.ع. ان الخاضع للضريبة ملزم بالإضافة إلى البيانات السابقة الإدلاء بالمستندات التي تفيد تكوين الضمانات المنصوص عليها في المادة 118. الفقرة الثانية : إجراءات فحص الطعن الإداري عندما يقدم الطعن داخل الأجل القانوني ووفق الشروط والشكليات المحددة قانونا، فإن الإدارة الضريبية تباشر إجراء تحقيق وفحص دقيق قصد الوصول إلى قرار عادل. أولا: التحقيق في الطعن بمجرد ما يرفع التظلم أو الطعن إلى إدارة الضرائب، فإنه يحال على مصلحة المنازعات قصد فحصه والتحقيق فيه، ويقوم مفتش الضرائب التابع لمصلحة المنازعات الجهوية بفحص الطعن شكلا ومضمونا، فيتأكد من وضعه في الميعاد القانوني، ثم مدى احترام الشكليات المتطلبة والبيانات الواجب تضمينها والطعن والأسانيد والبيانات التي تفيد تكوين الضمانات في حالة المنازعة في إجراء التحصيل. كما يبحث المفتش الوسائل المثارة من طرف الخاضع للضريبة، كما يمكن أن يراسله للإدلاء بمعلومات أو وثائق ناقصة أو إضافية تفيد في التحقيق والفحص الجيد لتنوير المفتش إلى الحقيقة. وللمفتش كذلك إطار مهمة التحقيق والفحص التي يقوم بها أن يستدعي الخاضع للضريبة للمثول أمامه شخصيا، إذا رأى أن حسن سير التحقيق يتطلب ذلك، كما يقوم بإجراءات البحث في مصلحة الوعاء، وذلك للإطلاع على الملف الضريبي للخاضع للضريبة، والتحقق من كيفية تأسيس الضريبة المتنازع فيها[8]. كما يمكنه الاستعانة برأي مفتش الوعاء الذي أسس الضريبة وصححها لكونه طرف الخاضع للضريبة، وبعد الفحص والتحقيق يقوم مفتش الضرائب بإبداء رأيه في موضوع الشكاية يحيلها على المصالح المختصة لاتخاذ القرار المناسب وشأنها. ثانيا: قرار الإدارة بشأن الطعن الأصل أن وزير المالية هو الذي يفصل في الطلب محل المنازعة، ولكن من الناحية العملية فإنه يفوض بصورة كاملة او جزئية سلطة إصدار القرار إلى الموظفين، حيث غالبا ما يتم تفويض مدير الضرائب فيما يخص منازعات الوعاء، والخازن العام فيما يخص منازعات التحصيل، ولضمان سرعة تسوية ملفات الخاضعين للضريبة، نص القانون على أجل محدد للنظر والمنازعة وإصدار قرار بشأنها يحسب ابتداءا من تاريخ إيداع أو توصل الإدارة الضريبية المختصة بالطعن. فالمادة 220، تنص على وجوب قيام مفتش الضرائب بالقيام باتخاذ القرار وتبليغه إلى الخاضع للضريبة داخل أجل 60 يوما من تاريخ توصله بالجواب عن الرسالة التبليغية الأولى إذا تعلق الأمر بالمنازعة في الوعاء طبق المسطرة العادية، ونفس الأجل منصوص عليه في المادة 221 التي تنظم المسطرة السريعة لتصحيح الضرائب. أما المادة 120 من مدونة تحصيل الديون العمومية في الفقرة 2 فغنها لم تلزم الإدارة المختصة بالتحصيل، بإصدار قرار بشأن المطالبات المرفوعة إليها بصريح العبارة، بحيث اكتفت بالإشارة إلى إمكانية عدم جواب الغدارة داخل اجل 60 يوما فقط، ولم تجبرها على اتخاذ قرار، إذن هذه الحالة يعتبر عدم اتخاذ القرار بمثابة رفض، ويخول للخاضع للضريبة التوجه إلى القضاء قصد الفصل في المنازعة. فقرار الإدارة بخصوص الطعن المقدم من طرف الخاضع للضريبة، يصدر سواء بقبول طلبات ودفوعاته ليتم أخذها بعين الاعتبار، وإما أن يصدر بالرفض الكلي أو الجزئي لمطالب الخاضع للضريبة ليتسنى له غما رفع الأمر إلى القضاء أو الاقتناع بموقف الإدارة وإنهاء النزاع، ومن جهة أخرى يجب على الغدارة الضريبية أن تعلل قرارها حتى يتسنى للقضاء الإداري بسط رقابته على الأسباب والمبررات التي اعتمدتها الإدارة الضريبية واتخاذ قرارها في إطار قضاء الإلغاء، فالمشرع ألزم إدارات الدولة والجماعات المحلية وهيئاتها والمؤسسات العمومية بتعليل قراراتها الإدارية السلبية الصادرة لغير فائدة المعني بالأمر، وعلى هذا النهج سارت المدونة العامة للضرائب، غذ نصت المواد 220 و 221 على انه يجب على مفتش الضرائب أن يبلغ الخاضعين للضريبة المعنيين داخل الآجال القانونية أسباب رفضه الكلي أو الجزئي لملاحظاتهم ودفوعاتهم، وفي ذلك فائدة ومصلحة الخاضع للضريبة حتى يتمكن من معرفة الأسباب التي ترتكز عليها الإدارة ومدى جديتها، بالإضافة إلى إتاحة الفرصة له لتقدير ودراسة الطريقة المثلى للتعامل مع طبيعة النزاع، سواء بتقديم تظلم استعطافي أو الطعن أمام اللجان الضريبية تم بعدها اللجوء إلى القضاء، او الاقتناع بجدية الأسباب المثارة من طرف الإدارة فيختار الخضوع للقرار وتنفيذه بدون الاستمرار والمنازعة. التظلم الاستعطافي: المطلب الثاني قد لا ينازع الملزم في أساس الضريبة أو مبلغها ولكن و نظرا لظروف خاصة مرتبطة بوضعيته المادية يعتبر نفسه غير قادر على أداء توابع الضريبة ففي هده الحالة سن المشرع لصلح الملزم الحق في أن يتقدم بطلب استعطافي أمام الإدارة الجبائية المكلفة بالوعاء يطلب فيه إعفاء كليا أو جزئيا من الجزاءات و الغرامات فما هي ياترى مقتضيات هدا التظلم و ما هي إجراءاته   أنواع التظلم الاستعطافي:  الفقرة الأولى لا يرفع التظلم الاستعطافي من طرف الملزم فقط بل يمكن أن يرفع من طرف القابض المكلف باستخلاص الضريبة نفسه ادا ما تعذر عليه استخلاصها .                               أولا- تظلم الملزم          يرفع التظلم الاستعطافي من طرف الملزم المعني بالأمر مستهدفا رأفة الإدارة كي تعفيه من توابع الضريبة او تقسيط مبلغها ولا يستهدف التظلم الاستعطافي الإعفاء من أصل الضريبة اد أن النصوص الضريبية (مثلا الفصل 52 من قانون الضريبة  على القيمة المضافة و الفصل114 من قانون الضريبة العامة على الدخل و الفصل 21 من القانون المتعلق بضرائب الجماعات المحلية....) كلها تتفق على أن هدا التظلم يستهدف الإعفاء أو التخفيف من الغرامات و العلاوات و ليس أصل الضريبة و موقف المشرع هدا يطرح إشكالا بالنسبة للملزم المعسر فهل يحرم من التظلم الاستعطافي من أصل الضريبة, و يشمل هدا التظلم الضرائب المباشرة و لا يمتد إلى الضرائب الغير المباشرة نظرا لان الضرائب المباشرة هي ضرائب شخصية و سنوية لدلك فإنها أكثر التصاقا بحياة الشخص الاجتماعية و الاقتصادية التي تتأثر بمختلف التقلبات.                               ثانيا- تظلم القابض أجاز المشرع أن ترفع طلبات استعطافية من طرف القابض و دلك قصد تنزيل الدين الضريبي من حساباته عند تعذر استخلاص الضريبة و عليه إثبات هدا التعذر بجميع الشواهد التي تبرر دلك و يترتب عن هدا الطلب إبراء القابض من المسؤولية المتعلقة بالمبالغ التي تعذر استخلاصها برسم السنة المالية التي تقدم بشأنها طالما أن الإبراء يخول لسنة واحدة فقط و يظل الملزم مدينا بالمبلغ الضريبي طيلة المدة القانونية قبل تقادم الدين الضريبي ادا أصبحت وضعيته ميسورة . كما قد يكون هدفه من الطلب الإعفاء من المسؤولية التي قد تنتج عن إعفاء القابض تقديم طلب تنزيل مبلغ الضريبة آو تقديمه للطلب دون وثائق و شواهد تبرر استحالة الاستخلاص حتى أصبح الدين الضريبي متقادما. الفقرة الثانية- إجراءات البت في التظلمات الاستعطافية                    الأصل أن طلبات الاستعطاف تقدم إلى أعلى سلطة في الإدارة الضريبية و التي يجسدها وزير المالية (الفصل 76 من مرسوم 21 نوفمبر 1967 المتعلق بالمحاسبة العمومية ).إلا انه ليس هناك ما يمنع من تفويض وزير المالية لسلطة البت في التظلمات الاستعطافية إلى موظفين سامين. و غالبا ما يتعلق الأمر بمدير الضرائب أو الخازن العام للمملكة كل في حدود اختصاصه. أما شروط قبول التظلمات الاستعطافية فان المشرع ينص على شكليات خاصة أو إجراءات معينة يتعين على الطاعن أن يلتزم بها و لعل هدا ما يفسر كثرة اللجوء إلى الوسيلة من طرف المكلفين. لدلك يمكن للمكلف بالضريبة تقديم تظلمات استعطافية متى شاء و كل ما يلتزم به هو إظهار نيته الصريحة بهدا الخصوص حتى لا تلتبس التظلمات الاستعطافية بالطعون النزاعية . كما يلتزم فوق دلك بإثبات الحالة الاقتصادية الضعيفة التي جعلته يتظلم لدى إدارة الضرائب عن طريق شهادات إدارية مع مراعاة ما نص عليه القانون في هدا الشأن بالنسبة للتظلمات الاستعطافية التي يتقدم بها القابض. و لا شيء يمنع الغير في نظرنا من تقديم طلب الطرح المخول للمكلفين بالضريبة أمام سكوت المشرع خاصة بالنسبة لمن حمله القانون أداء بعض الضرائب إما بموجب التضامن أو بمقتضى حقوق الامتياز. و يتم البت في هده الطلبات من طرف السلطة المختصة داخل إدارة الضرائب على أن بعض التشريعات الضريبية تلزم أخد رأي لجنة إدارية قبل إصدار قراره في هدا الشأن. و هو موقف له محاسنه خاصة من حيث الحد من التظلمات الكيدية التي يتقدم بها بعض المكلفين دوي النية السيئة كما أن تواجد هده اللجنة سيمكن من دراسة الملفات دراسة مكتملة و بناءة. ولا تلتزم الإدارة الضريبية بتعليل قراراتها في هدا الشأن نظرا للطبيعة الاستعطافية لهده الوسيلة.و لكن الإشكال الذي يثور بهدا الشأن هو مدى قابلية هده القرارات للطعن القضائي .مبدئيا أن القرارات المتخذة في شان التظلمات الاستعطافية غير قابلة لأي طعن قضائي على أن العمل القضائي في بعض البلدان و خاصة في فرنسا أجاز الطعن بالشطط في استعمال السلطة في هده القرارات على أساس تواجد احد الأسباب التالية : عدم الاختصاص,عيب في الشكل ,خطا في القانون. و أمام هدا الحذر لم يبق أمام المكلفين إلا اللجوء إلى الطعن الرئاسي الذي يقدم إلى الرئيس التسلسلي للموظف مصدر القرار إذا لم يكن هدا الرئيس هو نفسه الذي اتخذ القرار المطعون فيه . و قد ثبت أن المكلفين الكبار هم الدين يلجئون إلى هده الإمكانية في المغرب. و في الواقع من حق الملزم,كيفما كان قدر الدعائر المترتبة عليه التوجه بتظلمات استعطافية في نفس الضريبة و أمام نفس الجهات أو سلطات تعلوها ,كلما ظهرت وقائع جديدة أو أسباب غير تلك الواردة في الطلب الأول تبرر هدا التظلم.       المبحث الثاني : المرحلة القضائية في المنازعات الجبائية تجسد المرحلة القضائية في مسطرة المنازعات الجبائية عموما، المفهوم الحقيقي للمنازعات المتعارف عليه ، حيث أن الهيآت القضائية تظهر مستقلة ومحايدة[1]، كما أن أحكامها وقرارتها بما لها من حجية الأمر المقضي به تعتبر عنوانا للحقيقة وتصبح حدا فاصلا للنزاع وتمنع من إثارة الجدال حولها بعد ذلك. فالقانون الضريبي عامة يحمل حاليا هاجس البحث عن إقامة توازن بين تنفيذ السلطة الضريبية وحقوق الملزمين ، وضمان حقوق الخزينة، وإذا كان هذا الهاجس يبرز بشكل واضح في النصوص الحديثة فإن على القضاء بدوره أن يتأهل أكثر لتحقيق التوازن حين البث في النزاع الجبائي بين طرفي هذا النزاع. غير أن طمأنة المكلفين بضمان حماية حقوقهم في المجال الضريبي من لدن القضاء، وبالمقابل ضمان حماية مداخيل الخزينة يتطلب تحديا كبيرا لتجاوز إكراهات الفصل في المنازعات الضريبية . المطلب الاول: المسطرة القضائية المتعلقة بالمادة الجبائية الفقرة الاولى: الاختصاص في المنازعات الجبائية     أولا: الاختصاص النوعي إن إحداث المحاكم الإدارية بالمغرب، نقل الاختصاص لصالح هذه الأخيرة في المواد 28 إلى 36 من قانون 90-41، ، فالمادة 8 من نفس القانون تنص على أن المحاكم الإدارية تختص بالنظر في "النزاعات الناشئة عن تطبيق النصوص التشريعية و التنظيمية المتعلقة بالضرائب و البث في الدعاوى المتعلقة بتحصيل الديون المستحقة للخزينة العامة" مما يدفع بالقول إلى شمولية اختصاصها في هذه المنازعات، و بعدما كان المجلس بمثابة محكمة استئناف إدارية، إلا أن إحداث محاكم الاستئناف الإدارية بموجب قانون 03-80 جعل هذه الأخيرة هي المختصة دون استثناء. أما المجلس  الأعلى فعلاوة على وظيفته الأصلية كمحكمة قانون إلا أنه يختص في المادة الضريبية (و الإدارية عموما) بالبث ابتدائيا و انتهائيا في طلبات الإلغاء بسبب تجاوز السلطة المتعلق ب: -التصرفات التنظيمية و الفردية الصادرة عن الوزير الأول -قرارات السلطة الإدارية التي يتعدى نطاق تنفيذها دائرة الاختصاص المحلي لمحكمة إدارية. وغني عن البيان أن المحاكم الإدارية تبث في المنازعات الجبائية سواء منها المندرجة في إطار القضاء الشامل أو قضاء الإلغاء على أن هذه الأخيرة لا بد أن يسبقها طعن إداري، و أن تنعدم إمكانية رفع دعوى موازية. ثانيا: الاختصاص المكاني  تعتبر المحكمة في دائرة نفوذها ، المختصة مكانيا، على أن تختص المحكمة الإدارية بالرباط في المنازعات التي تخرج عن دائرة اختصاص المحاكم الإدارية و بالنسبة للقرارات الضريبية التي يتعدى نطاق تنفيذها دائرة الاختصاص المحلي لمحكمة واحدة فإن المجلس الأعلى هو المختص. الفقرة الثانية: سير الدعوى في المنازعات  الجبائية أولا : خصائص المسطرة الجبائية هذه المسطرة تتميز بخصائص معينة و هي : - المسطرة القضائية في المنازعة الجبائية مسطرة كتابية ان كون وسيلة الاثبات في المادة الجبائية الوسيلة الوحيدة التي يلجأ اليها القاضي في دراسة الملفات القضايا المعروضة عليه بشكل جدي ودقيق يجعل من المستحيل تصور المنازعات الجبائية تجري بطريقة شفوية ولهذا فان مجال المنازعات الجبائية لا يعرف سوى المستندات والحسابات والأرقام ما جعل القانون المحدث للمحاكم الادارية ينص في المادة الثالثة منه بان اجراءات التقاضي في المسطرة الجبائية تستقر على الكتابة ّ،بعدما كانت المرافعات في السابق شفوية طبقا للفصل 45 من قانون المسطرة المدنية قبل تعديله للفصل الثاني الخاص بالإجراءات المتبعة امام المحاكم الادارية. والكثير من الدرسين يرون انه من الايجابي جعل مسطرة المنازعات الجبائية مسطرة كتابية لكون هذه الاخيرة توفر ضمانات اساسية للمتقاضين . الطابع التواجهي والحضوري للمسطرة القضائية في المنازعة الجبائية تتجسد المسطرة التواجهية في تبادل المذكرات ، التعقيب عليها بين اطراف الدعوى وتمكن هذه المسطرة من اطلاع على مختلف الوثائق والمستندات التي يتكون منها ملف الدعوى ، دون مواجهة لا الملزمين او المدنيين بها وكذا الخزينة العامة للمملكة بقاعدة السر المهني . كما ان القانون يسمح للمقاضين بالإطلاع لذى كتابة ضبط المحكمة المختصة على مستندات الدعوى حتى يتم تمكينهم من اعداد المذكرات الجوابية والتعقيبية الضرورية . اما فيما يخص المسطرة الحضورية فتعني انه لا يجوز اعمال الاثار الذي رتبه المشرع على عدم حضور الاطراف امام المحاكم العادية وهو ـ الشطب ـ في مجال الدعوى الادارية ومنها الجبائية لأن هذا الاثار مقرر كجزاء على الطرف الذي يتقاعس عن متابعة دعواه وحضور الجلسة المحددة لنظيرها بينما نظام التقاضي الاداري يقوم على اساس تحضير الدعوى وتهيئتها في الفصل فيها اذ لا يتصور صدور حكم بدون تمكين الخصوم من ابداء دفاعاتهم والرد على جميع المسائل التي اثيرت في المقال الافتتاحي في جميع اطوار المحاكمة حتى يصدر الامر بالتخلي من لدن المستشار المقرر . وفي حال تخلف احد الاطراف عن تقديم مستنتجاته داخل الاجال الاول او الثاني المحدد له من لدن المستشار المقرر بت في القضية بقرار بمثابة حضوري بالنسبة لجميع الاطراف . -: المسطرة القضائية مسطرة تفتيشية ولها طابع تحقيقي يتجلى ذلك من خلال الدور المنوط بالقاضي المقرر الذي يعمل على استدعاء الاطراف للإجابة على المذكرات والدفاعات في الوقت الذي يراه مناسبا لذل كما يقوم بإجراء تحقيق من بحث وخبرة ومعاينة متى رأى ذلك ضروريا وبعد اتمام تمضية الدعوى يدع المستشار المقرر تقريرا يحدد فيه وقائعها و المسائل القانونية المثارة في النزاع بعد ذلك يتخلى عن الملف ويحدد تاريخ للجلسة التي تدرج فيها القضية الفصول من 333 الى 336 قم .م ـ تعزز الطابع التفتيشي في المسطرة القضائية بالطعون الضريبية تحديدا المرتبطة بالتحصيل . ثانيا: تقديم الدعوى يستلزم تقديم الدعوى توفر عدة شروط، منها ما يرتبط بالأطراف، أو الآجال، أو بمضمون العريضة. 1: بالنسبة لأطراف الدعوى. فلا يمكن رفع الدعوى إلا من طرف المكلف شخصيا، أو بوكالة، أو الشريك على أن يقتصر اثرها عليه وحده، كما يلزم قانون 90-41 تنصيب محام مسجل في جدول هيئة للمحامين و بالنسبة لإدارة الضرائب فإن مديرية الضرائب هي تمثل الدولة في منازعات الوعاء و ترفع الدعاوى ضدها في مثل هذه المنازعات، كما ترفع ضد الخزينة في شخص الخازن العام بالنسبة لمنازعات التحصيل. 2: آجال الدعوى الضريبية و هي آجال تختلف حسب نوع كل ضريبة و كل مسطرة، و هي من النظام العام حيث أن عدم احترامها يعرض الطعن لعدم القبول، و دون الخوض في الحالات المحددة لكل أجل يكفي التذكير أن هذه الآجال تتوزع عموما بين الشهر و الشهرين و الثلاثة اشهر دون احتساب يوم الافتتاح و الوم الأخير.          3:مضمون عريضة الدعوى أحالت المادة 7 من قانون 90-41 على المادة 32 من ق م م الذي يحدد البيانات اللازم توفرها في عريضة الدعوى : الاسم العائلي و الشخصي، الصفة أو مهنة و موظف أو محل اقامة المدعي، ثم موضوع الدعوى بإيجاز و والوسائل المثارة و الوقائع و ترفق بالمستندات التي ينوي المدعي استعمالها عند الاقتضاء. و قد سار القضاء الفرنسي على رفض العريضة في الحالتين التاليتين: *العريضة التي يقتصر  فيها المكلف على مجرد ابداء رغبته في أن يعرضها على المحكمة. *العريضة التي يعلن فيها المكلف فقط أنه لن يقبل قرار الإدارة الضريبية و أنه سيطعن فيه. و عموما فإن مختلف  التشريعات ترفض الدعوى غير المسبوقة بطعن اداري أولي مادام القانون يستلزم ذلك، كما تنص مناقشة الطلبات أو النزاعات القضائية في العريضة و التي يجب أن تسبق بطعن إداري، كما تتقيد المحكمة بألا تقضي بأكثر من طلب أمام الإدارة. ثالثا: الإثبات يخضع  الإثبات في الدعوى الضريبية إلى القواعد العامة فحسب المادة 399 من ق ل ع فإن عبء الاثبات يقع على المدعي، و هو ما يصعب تطبيقه في المادة الجبائية بسبب عدم تكافؤ الإدارة مع الملزم، خصوصا أن القانون الضريبي جد معقد و تقني، و الواقع أن اغلب الدعاوى الجبائية يرفعها الفرد في مواجهة الإدارة الضريبية و نظرا للمسطرة الكتابية للدعوى الضريبية فإن ذلك جعلها ذات خصوصية حيث لا يمكن مثلا الإثبات باليمين و الشهود. و تبقى الوثائق المحاسبية أهم وسائل اثبات، و إن كان للأطراف حرية الإثباث مادامت وسائل الإثبات كتابية، و قد عمل القضاء المغربي على قبول الإثبات بواسطة القرائن و بواسطة الاعتراف ، و عموما تبقى حرية الإثبات هي الأصل في ظل القواعد العامة، و في ظل عدم التخصيص في القانون الضريبي على وسيلة معينة للإثبات، و كما هو الشأن في المغرب، فإن الوثائق المحاسبية تبقى هي أهم وسائل الإثبات، أما الوسائل الخارجة عن المحاسبة فلا يتم اعتمادها إلا استثناء حسب قرار صادر عن مجلس الدولة الفرنسي بتاريخ 19-12-1973. رابعا: الخبرة يمكن للقاضي –تلقائيا- أو بطلب من أحد الأطراف القيام بخبرة أو تنظيم جلسة البحث أو المعاينة كما تنص على ذلك المواد 59 و 66 من ق م م . لكن يلاحظ في الدعوى الضريبية أن الخبرة هي وسيلة التحقيق الأكثر استعمالا مما يجعل القاضي الحقيقي هو الخبير، رغم أن تقرير هذا الأخير غير ملزم للقاضي، إذ يمكنه عدم الاعتداد به أو الآمر بالقيام بخبرة أخرى. و عموما تخضع الخبرة في المنازعة الجبائية لنفس القواعد العامة . خامسا: طرق الطعن و هي إما طرق عادية أو غير عادية فأما العادية فتنقسم إلى طعن بالإستئناف و طعن بالتعرض، و أما غير العادية العادية فتضم تعرض الغير الخارج عن الخصومة، و إعادة النظر، ثم الطعن بالنقض. أنشأ المغرب محاكم الاستئناف الإدارية بموجب القانون رقم 03-80 بعدما كان المجلس الأعلى هو المختص بالاستئناف، و بالتالي فهذه المحاكم هي المختصة في كل المنازعات الضريبية، و إن كان عددها قليلا مما يضعف من فعالية دورها، فقد حدد المرسوم رقم 187-06-2 الصادر بتاريخ 25 يوليوز 2006 عدد المحاكم في اثنين: إحداهما بالرباط و آخراهما بمراكش. أما التعرض فلا يمكن اللجوء إليه إلا عندما يكون الحكم غير قابل للاستئناف مع صدوره غيابيا ، و هو أمر ضيق في المنازعات الجبائية مادام الفصل 344 من ق م م بدل على أن الأحكام الصادرة بناء على مقالات أو مذكرات الأطراف، و معلوم أن المسطرة في المنازعة الضريبية ذات طابع كتابي. أما التماس إعادة  النظر فهو من طرق الطعن الغير عادية، و لا يمكن استعماله لمن يملك حق الآستئناف أو التعرض و ذلك داخل أجل 30 يوما، و ذلك في حالات محددة قانونا على سبيل الحصر في الفصل 402 من ق م م  و يرفع إلى المحكمة التي اصدرت الحكم المطعون فيه. و يمكن استثناء لمن ليس طرفا في النزاع أن يطعن في الحكم من خلال تعرض الغير الخارج عن الخصومة بعد توفر الشروط الثلاثة المنصوص عليها في ق م م، و نظرا لسهولة ضبط الأطراف المعنية فإن إمكانات هذه الدعوى ضيقة جدا في النزاع الضريبي. و بصفته كمحكمة قانون فإن  المجلس الاعلى يعتبر جهة قضائية لإلغاء الحكم المطعون فيه أو ما يسمى بالطعن بالنقض و يبتدئ أجله من تاريخ تبليغ الحكم للمعني بالأمر و يمتد إلى 30 يوما. و ينظر المجلس الأعلى في هذه الدعوى في مدى موافقة الحكم المطعون فيه لمبادئ القانون و نصوصه و لا ينظر في جوهر النزاع. و قد حدد الفصل 360 من ق م م أسباب طلب النقض في: -خرق القانون الداخلي -خرق قاعدة مسطرية أضر بأحد الأطراف -عدم الاختصاص -عدم ارتكاز الحكم على اساس قانوني أو انعدام التعليل . و نظرا لتعقد الإجراءات الضريبية و دقتها فإن الأحكام القضائية الصادرة في منازعتها تعتبر المجال الخصب لدعاوى النقض مما جعلها أكثر الطرق استعمالا من طرف المكلفين. المطلب الثاني: المنازعات القضائية في المادة الجبائية  المشرع المغربي في قانون 41.90 خول للقاضي الإداري البت في المنازعات الضريبية من أجل توسيع الضمانات الممنوحة للمكلفين و الملزمين بالضريبة للحصول على حقوقهم و الإطمئنان عليها . وتصنف الدعاوى القضائية في المنازعات الإدارية بصفة عامة ضمن القضاء الشامل لتمتع القاضي فيها بسلطات واسعة من خلال قدرته على إلغاء المقررات الضريبية المفروضة عليه و ذلك لتحقيق المبادئ العامة للعدالة التي تفرض أن لا يكون الحكم خصما في النزاع ، و تشكل العمليات المرتبطة بالوعاء الضريبي المجال الأكثر خصبا للخلاف بين المكلف و الإدارة الضريبية ما مكن المشرع من تمتيع المكلفين بالضريبة بمجموعة من الدعاوى ينازع من خلالها الإدارة الضريبية أمام القضاء و منها على سبيل المثال دعوى الاسترداد ، الإلغاء ، بطلان مسطرة الفرض الضريبي ، تحويل الإلتزام إلى مكلف اخر ، كما تشمل مختلف الطعون الرامية إلى تصحيح الأخطاء سواء المرتبطة بالتخفيض أو الإعفاء من الضريبة أو رد مبلغ دفع بغير حق.   الفقرة الاولى : منازعات تأسيس الضريبة المبدأ في تحديد الأساس الذي تفرض عليه الضريبة هو تقديم المكلف تصريح تلقائي داخل أجل قانوني محدد حيث يتم ربط الضريبة انطلاقا من العناصر التي يوفرها هذا التصريح و هذه الإقرارات و هذا ما يعبر عن رغبة المكلف في المساهمة في الأعباء العامة كواجب وطني و كذلك تعبير عن حسن نية و بالتالي يح من تدخل الإدارة في تحديد الأساس الضريبي . لكنه في حالة إذا ما تبين للإدارة ان التصريح المقدم من قبل المكلف غير صحيح من خلال البيانات المقيدة فيه و بعد مقارنتها بالمعطيات المتوفرة لديها لأن المشرع يلزم الإدارة بإتباع مساطر قانونية تتنوع بين مسطرة المراجعة و التصحيح أو القيام بفحص أو هما معا ، وما يميز هذه المساطر كونها تواجهية تنبني على إبداء ملاحظات والدخول في حوار حول مضمون التصريح الضريبي و تبادل المعطيات و المعلومات الأساسية المرتبطة بالوعاء . تحدد مرحلة تأسيس الضريبة طبيعة المواجهة بين الملزم والإدارة الضريبية من خلال مساطر تحديد اسس احتساب الضريبة ومراقبتها باعتبارها مجالا حساسا تتراوح اطوارها بين التفاهم  والانسجام ، وفي أغلب الأحيان تتم في جو مشحون بعدم الثقة والحساسية والأصطدام خصوصا في مسطرة الفحص ، وتأتي منازعات التأسيس من اجل تحقيق التوازن المنشود بين حقوق الملزم وسلطات الإدارة في إطار تنفيذ المساطر الجبائية مما جعل الحسم في التوجه القضائي في هاته المرحلة من المنازعات مرتكزا على مجموعة من الخصوصيات والمبادئ والقواعد التي يتميز بها القانون الضريبي ، ونظرا لتنوع المنازعات المتعلقة بتأسيس الضريبة نحاول رصد اهم الإشكاليات التي يطرحها التبليغ كمناط للنزاع والتصادم بين الملزم والإدارة الضريبية .  الفقرة الثانية : منازعات تحصيل الضريبة        لقد جاء القانون 97/15 بمثابة مدونة تحصيل الديون العمومية ليدعم دولة الحق والقانون في المغرب وكذا الإستجابة لمتطلبات الأوساط الإقتصادية والإجتماعية والسياسية في هذا المجال وذلك من خلال محاولته تحقيق المعادلة الصعبة وهي تحصين الوضعية القانونية للملزم وذلك بمجموعة من الضمانات المخولة اليه  بمقتضى هذا القانون من جهة  وبين تقوية الآليات القانونية خدمة لتحصيل الديون العمومية من جهة ثانية وهكذا سنحاول معرفة الى أي حد استطاع القضاء الضريبي المغربي بشقيه الإستعجالي وقضاء الموضوع من جانبه تحقيق الغاية التي من اجلها تم وضع مدونة تحصيل الديون العمومية   أولا: القضاء الإستعجالي ومنازعات التحصيل        ان اختصاص رئيس المحكمة الإدارية باعتباره قاضيا للأمور الإستعجالية ينحصر في الإجراءات الوقتية التي من شأنها الحفاظ على الحق استنادا للفصل 149 من ق م م ولا يمكن بأي حال من الأحوال ان يمتد الى جوهر النزاع او المس بموضوع الحق  وبالتالي فإن الغاية من احداث مؤسسة القضاء الاستعجالى هي المحافظة على المراكز القانونية للأطراف الا ان ما يمكن ملاحظته على مستوى العمل القضائي هو تضارب الأحكام الصادرة بخصوص منازعات التحصيل وهكذا وعلى مستوى العمل القضائي " يكون طلب ايقاف اجراءات تحصيل دين عمومي مبررا متى تبين من ظاهر اوراق الملف ان المنازعة في الدين مبنية على اسباب جدية وأن من شأن مواصلة اجراءات التنفيذ حصول اضرار يصعب تداركها كما يمكن للمدين الذي ينازع كلا او بعضا في المبالغ المطالب بها ان يوقف الجزء المنازع فيه شريطة ان يكون قد رفع مطالبته داخل الأجال القانونية وان يكون قد كون ضمانات من شأنها ان تؤمن تحصيل الديون المتنازع عليها عدم تقيد الطالب بالمقتضيات المنصوص عليها في بالفصلين 117 و 118 من القانون 97/15 بمثابة مدونة التحصيل وعدم تكوين الضمانة الكافية لتأمين استخلاص الدين المطالب به يعرض طلب ايقاف التنفيذ لعدم القبول" وعلى النقيض من ذلك نجد ان المحكمة الادارية بوجدة اعتبرت انه " فيما يخص الدفع بعدم احترام مقتضيات المادتين 117 و 118 من مدونة التحصيل فإنه بتفحص مقتضيات المادة 117 من المدونة المذكورة ليس من بينها ما يفيد ضرورة تقديم الضمانة امام المحكمة كإجراء جوهري حتى يترتب عن الاخلال بذلك أي جزاء وان المقتضيات المذكورة تتعلق بطلبات ايقاف المتابعة امام المحاسب المكلف بالتحصيل لذا فما دامت مشروعية فرض المبالغ المطلوب استيفاؤها موضوع الاشعار للغير الحائز هي محل منازعة جدية  امام محكمة الموضوع فإن الجهة المدعية تبقى غير ملزمة بتقديم الضمانات المذكورة ويتعين بلتالي استبعاد الدفع المذكور اعلاه"   من جهته فإن المجلس الأعلى قد حسم النقاش الفقهي و الإختلاف القضائي حول مفهوم الجدية في مجال المنازعة الضريبية من خلال اعتبارها " تتجلى إما في منازعة الملزم في وضعيته كخاضع للضريبة أو في قانونية تأسيس و فرض تلك الضريبة."([38])بمعنى ما تعلق باختصاص جهة الوعاء دون التحصيل. لكن ألا تعتبر حالات أخرى قياسا على ما ورد في هذا القرار متسمة بالجدية مثل تقادم الوعاء و التحصيل و عدم مشروعية مسطرة التحصيل ؟ نعتقد أن خرق قواعد المشروعية سواء لدى إدارة الوعاء أو إدارة التحصيل أو انتفاء أساس المديونية كصفة الملزم أو سقوط الحق بعدم المطالبة به داخل الآجال القانونية كلها تشكل أسبابا جدية تبرر الإستجابة لطلبات الإيقاف ضمن القواعد العامة للإستعجال دون تقيد بشكليات أخرى. بخصوص سلوك مسطرة التظلم الاداري المنصوص عليها في المادة 120 من مدونة التحصيل قبل اللجوء الى القضاء الإستعجالي فإن المحكمة الإدارية بمراكش ذهبت الى القول بأن التقيد بشكليات المادة 120 من مدونة التحصيل غير واجب كلما قدر قاضي الأمور المستعجلة ان الطالب ينازع جديا في صفته كملزم وهو ما تم تأييده من قبل المجلس الأعلى . من خلال ماسبق يتبين ان القضاء الاستعجالى الاداري يأمر بوقف اجراءات التحصيل الى حين البث في جوهر النزاع كلما توفر عنصر الاستعجال كما ان الوسائل المعتمدة في موضوع المنازعة على درجة من الجدية وهو ما يؤكد بحق هاجس القضاء في التوفيق بين تحصين الوضعية القانونية للملزم دونما عرقلة خدمة تحصيل الديون العمومية .      ثانيا:قضاء الموضوع  ومنازعات التحصيل    اذا كان اختصاص القضاء الاستعجالي في المادة الضريبية ينحصر في الإجراءات الوقتية التي من شأنها الحفاظ على الحق فإنه على النقيض من ذلك نجد ان اختصاص قضاء الموضوع يشمل باقي النزاعات غير تلك التي تدخل ضمن اختصاص قاض المستعجلات وهكذا يتبين الدور المركزي الذي يتعين على القضاء القيام به من خلال ضرورة تكريس وتحسين تعامل الادارة مع الملزمين و تقديم ضمانات اوسع لحقوقهم مع مراعاة حقوق الخزينة في تحصيل ديونها . ومن اهم الضمانات التي جاءت بها مدونة  التحصيل هي منع القيام باعمال التحصيل الجبري دون ترخيص مسبق تحت طائلة العزل المادة 35 من مدونة التحصيل كما ان المادة 36 من المدونة ذاتها تنص على عدم امكانية اجراء التحصيل الجبري الا بعد ارسال اخر اشعار بدون صائر يحث المكلف على تسوية دينه بطريقة وديه اضافة الى مبدأ التدرج واحترام الترتيب الوارد في المادة 39 من مدونة التحصيل ، كما ان المشرع نص في هذا الصدد على امكانية اللجوء الى الاكراه البدني لتحصيل الضرائب والرسوم والديون العمومية الاخرى وفق الشروط المشار اليها في المواد من 76 الى 83 وهنا يتعين على القضاء ان يبرهن عن دفاعه عن الطرف الضعيف في المعادلة وعلى التشدد في احترام المساطر والاجراءات في هذا الصدد على اساس قاعدة التفسير الضيق للنصوص الضريبية اضافة الى ما سبق يلزم  المحاسب المكلف بالتحصيل مباشرة التحصيل بواسطة الانذار الذي ينبغي ان يتم بواسطة قائمة اصلية للانذار اضافة الى مجموعة من الضمانات المنصوص عليه في اطار التنفيذ الجبري بواسطة الحجز من خلال الديون العمومية غير قابلة للحجز او البيوعات و حجز وبيع السفن و العقارات والاصول التجارية وفي مقابل ذلك تم تعزيز الوسائل القانونة لتحصيل الدين العمومي من خلال التصدي لتنظيم افعال العسر وبعض الجرائم المعرقلة لعملية اتحصيل والتزامات الاغيار المسؤولين او المتضامنين وكذا التزامات الاغيار الحائزين.     خاتمة ختاما فالتحصيل الجبائي يشكل موضوعا في غاية من الأهمية نظرا لما تشكله المداخيل الضريبية من أهمية على جميع المستويات سواء الاقتصادية أو الاجتماعية إذ بدون عائدات لا يمكن برمجة أي إصلاح أو القيام بأي عملية تنموية كيفما كان نوعها، كما أنها تشكل من الناحية الإجتماعية ضمان للأمن و الاستقرار الاجتماعيين و ضمان إحترام مبادئ العدالة الصريبية و المساواة أمام الأعباء العامة و كذا الحيلولة دون المساس بالحقوق و الحريات الفردية . و من هنا تناقش مختلف الإجراءات و المساطر القانونية و القضائية في المنازعات الجبائية من أجل الحفاظ على امتيازات المال العام بالقدر نفسه و بهاجس أكبر تبحث عن حماية أنجع للملزم أثناء منازعته للإجراءات المتخدة في حقه من قبل الإدارة الضريبية.